Публикации

Как заставить систему бюджетирования работать

Чурин А.В., руководитель направления финансового консалтинга ЗАО «Евроменеджмент»

(Продолжение)

Бюджетная модель

Бюджетная модель является очень важным элементом системы бюджетирования, поскольку именно она определяет сложность всей системы. От того, как качественно будет разработана бюджетная модель, зависит сроки стоимость внедрения системы, а также возможность последующего расширения модели. Бюджетная модель представляет собой взаимосвязанную совокупность всех бюджетов компании вместе с правилами и процедурами их формирования. Бюджетная модель включает в себя:

1. Взаимосвязанную систему бюджетов, включающую в себя описание взаимосвязей как между разными бюджетами, так и между отдельными статьями внутри одного бюджета.
2. Аналитические измерения бюджетов (прежде всего это набор бюджетных статей и перечень соответствующих бюджету ЦФО финансовой структуры).
3. Иерархическая организация аналитических измерений - очень важный элемент бюджетной модели, о котором многие забывают. Иерархии аналитического измерения представляют собой способы группировки позиций измерения в позиции более высокого уровня. Например, если аналитическое измерение «Товары для реализации», присутствующее в бюджете доходов и расходов, состоит из отдельных товарных позиций, то варианты их группировки могут быть следующими: по товарным группам, по продавцам, по регионам, по покупателям. Выбор одного или нескольких способов группировки очень важен для компании, поскольку от этого будет зависеть используемая методология планирования бюджетов. В частности, выбор группировки по продавцам фактически означает, что компания принимает решение планировать свои бюджеты в разрезе отдельных продающих подразделений (магазинов или отдельных менеджеров), которые будут формировать свои собственные бюджеты продаж.
4. Методология формирования, консолидации, утверждения, корректировки, контроля и анализа бюджетов компании.
5. Бюджетные формы.

Как правило, бюджетная модель каждой компании уникальна, и се разработка является одной из основных задач при внедрении системы бюджетирования. К наиболее значимым факторам, определяющим бюджетную модель, компании необходимо, прежде всего, отнести следующие:

• финансовую модель и определяющие ее внутренние бизнес-процессы, а также размер компании — данные факторы определяют те объекты управления, для которых будут формироваться бюджеты;
• отраслевую специфику и информационные потребности менеджмента (собственников) — определяют наличие в бюджетной модели тех или иных бюджетов и их аналитические измерения (в том числе бюджетные статьи);
• стратегические цели, которые определяют краткосрочные задачи и соответствующие целевые показатели, которые, в свою очередь, должны отражаться в бюджетах компании.

Несмотря на то, что многие рассматривают бюджетные формы как один из основных элементов бюджетной модели и системы бюджетирования в целом, конкретный вид бюджета (а именно это и отражает бюджетная форма) не имеет особого значения при разработке бюджетной модели. Конкретный вид бюджетной формы играет роль только в тех системах, в основе которых лежит инструментарий электронных таблиц, поскольку в них возможности изменения вида бюджета очень сильно ограничены. В автоматизированных системах бюджетирования возможности представления бюджета определяются главным образом функциональностью используемого программного обеспечения. Поэтому в них конкретный вид бюджета (используемая бюджетная форма) полностью определяется самим пользователем в зависимости от его потребностей и тех аналитических измерений, которыми обладает бюджет.

При разработке бюджетной модели необходимо прежде всего учитывать не вид бюджетных форм, а взаимосвязи между бюджетами, а также правила и последовательность формирования, определяемую методологией формирования бюджетов компании.

Если компания занимается одним или несколькими видами бизнеса, бизнес-процессы компании находятся в отлаженном состоянии, то в этом случае порядок формирования, согласования и утверждения бюджетов, как правило, единственный. Если же компания представляет собой конгломерат различных видов деятельности, то разработка бюджетной модели в значительной мере усложняется. Это происходит из-за того, что процедуры формирования бюджетов (а также сам состав бюджетов) разных видов деятельности существенно отличаются. Поэтому приходится учитывать нюансы различных видов деятельности при формировании единой бюджетной модели компании.

Первой и зачастую самой основной задачей при создании методологии бюджетирования является разработка методологии формирования бюджетов компании. Методология формирования бюджетов большинства компаний предполагает, что процесс формирования бюджетов начинается с составления бюджета продаж. На основании данного бюджета, а также фактического входящего и требуемого исходящего объема запасов готовой продукции определяется производственная программа. Данные производственной программы используются для расчета необходимой производственной мощности, требуемых объемов материальных, а также кадровых ресурсов. При этом также нельзя забывать о входящем и исходящем объеме незавершенного производства (НЗП), размеры которого очень велики на предприятиях с длительным производственным циклом. Наличие НЗП приводит к тому, что бюджет затрат (по списанию затрат в производство) будет отличаться от бюджета произведенной продукции (себестоимость произведенной продукции). А наличие (вернее изменение) запасов готовой продукции на складе приводит к тому, что бюджет произведенной продукции будет не совпадать с бюджетом себестоимости реализованной продукции. Цикл формирования бюджетов завершается расчетом основных бюджетов компании: бюджет доходов и расходов, бюджет движения денежных средств, инвестиционный бюджет и баланс.

Наиболее эффективная схема формирования бюджетов строится на взаимодействии с системой ключевых показателей компании. В этом случае утвержденные ключевые показатели являются теми целевыми ориентирами, в соответствии с которыми бюджеты сначала должны быть сформированы, а затем и исполнены. Кроме того, при разработке методологии формирования бюджетов необходимо также учесть, что процедуры формирования годового и месячного бюджета могут существенно отличаться.

Методология формирования бюджетов должна предусматривать возможность внесения корректировок - возникновение форс-мажорных ситуаций никогда нельзя исключать, поэтому необходимо иметь проработанный механизм проведения как регулярных, так и экстренных корректировок бюджетов.

Если компания представляет собой крупную холдинговую структуру, где подразделения компании являются самостоятельными юридическими лицами и участвуют в цепочке создания добавленной стоимости компании (возможно, с использованием системы трансфертных цен), то в такой компании возникает задача консолидации бюджетов подразделений в консолидированные бюджеты компании. Причем сложная структура распределения собственности и большое количество внутригрупповых операций значительно усложняют процедуру формирования консолидированных бюджетов. В этом случае консолидация становится очень важным элементом системы бюджетирования, и ее решение будет накладывать определенный отпечаток на всю методологию бюджетировании. Поэтому вопрос влияния консолидации на методологию бюджетирования должен учитываться уже на самых ранних этапах разработки методологии.

Консолидация бюджетов холдинга

При создании своих систем бюджетирования компании, как правило, выбирают один из основополагающих принципов планирования: «сверху-вниз», «снизу-вверх» — или используют комбинацию обоих. Если бюджетный процесс в компании реализован по принципу «сверху-вниз», то вначале компания разрабатывает бюджеты всей компании (бюджет доходов и расходов, бюджет движения денежных средств, баланс и т. д.), которые затем детализируются до бюджетов отдельных подразделений. В этом случае, как правило, никакие операции между подразделениями компании не учитываются, и задача консолидации при таком подходе к планированию не возникает.

Однако такая централизованная система планирования может быть использована далеко не всегда. Часто специалисты подразделений, входящих в состав компании, лучше разбираются в ситуации, и только они могут наиболее достоверно спланировать деятельность своего подразделения. В такой ситуации компания обычно начинает строить свой бюджетный процесс по принципу «снизу-вверх» (или в комбинации с принципом «сверху-вниз»). Но поскольку менеджмент компании должен оценивать финансовое состояние и результаты деятельности не только отдельных подразделений, но компании в целом, то возникает задача консолидации бюджетов подразделений компании.

Консолидированный бюджет представляет собой совокупность всех бюджетов, формируемых подразделениями, подготовленный исходя из допущения ункционирования всей компании как единого целого, то есть без деления на отдельные подразделения. Консолидированный бюджет дает пользователям более достоверную информацию, чем совокупность отдельных бюджетов подразделений компании.

Необходимость консолидации бюджетов приводит к важному методологическому требованию, которому должна удовлетворять система бюджетирования. Для того чтобы правильно консолидировать бюджеты подразделений компании, необходимо, чтобы каждое подразделение планировало свои операции внутреннего оборота в разрезе внутренних контрагентов.

Действительно, если, например, одно из подразделений компании запланировало реализовать часть своей продукции или услуг по внутреннему обороту, то его контрагенты внутреннего оборота должны быть, как минимум, сначала извещены о планируемых операциях внутреннего оборота. Затем взаимодействующие подразделения должны провести процедуру согласования цены, объема и сроков операции и только затем внести согласованные данные в свои бюджеты (продающее подразделение в свой бюджет реализации, а закупающее подразделение в свой бюджет закупок).

Для реализации указанных шагов каждое из взаимодействующих подразделений должно запланировать свои операции внутреннего оборота для каждого контрагента внутреннего оборота в отдельности. В противном случае бюджеты подразделений будут несогласованны между собой, то есть, например, данные в бюджете реализации одного подразделения будут противоречить данным в бюджете закупок другого подразделения. В такой ситуации будет невозможно корректно провести процедуру консолидации и сформировать консолидированные бюджеты компании и тем более нельзя будет осуществить ее проверку.

Требование планирования операций внутреннего оборота в разрезе подразделений компании является довольно существенным из-за того, что, как правило, методология бюджетирования компании такой разрез не предусматривает. Поэтому в процессе разработки системы бюджетирования разрез контрагентов в бюджетах не создается. А вот дальше, когда возникает задача консолидации, возникают проблемы, потому что данное требование не всегда может быть автоматически реализовано в системе бюджетирования компании. Зачастую это требование приводит к необходимости изменения разработанной, а иногда и уже реализованной в «железе» методологии планирования компании. Поэтому очень важно диагностировать необходимость решения задачи консолидации уже на самом раннем этапе создания системы бюджетирования, чтобы потом не пришлось тратить дополнительные ресурсы на внесение изменений в методологию бюджетирования.

В процессе планирования бюджетов компания использует методологию формирования. Но для эффективного контроля и анализа исполнения бюджетов методология формирования, как правило, мало приемлема, поэтому компании необходимо разрабатывать соответствующую методологию контроля. То, что бюджет необходимо исполнять, кажется очевидным для всех, но как можно контролировать исполнение бюджета, если в большинстве компаний отчетность о фактическом исполнении бюджета за период формируется тогда, когда уже близок к завершению следующий период. Для того чтобы система бюджетирования нормально работала, совершенно необходимо контролировать исполнение бюджетов в оперативном режиме. То есть, не дожидаясь окончания периода, по каждодневно (и даже ежечасно) поступающим данным принимать решения, корректирующие выявляемые отклонения от бюджета.

Это, например, означает, что каждый планируемый к заключению договор должен быть привязан к соответствующим бюджетным статьям определенного ЦФО. А перед оплатой (а не после) такого договора финансовый контролер компании должен проверить, что оплата соответствует акту выполненных работ, заверенному соответствующим ЦФО, и предусмотрена в бюджете на данный период.

Установление такого режима работы невозможно без адекватной методологии контроля бюджетов, поскольку, если, например, в соответствии с методологией контроля формирование отчетности об исполнении бюджетов должно происходить уже после окончания периода, то оперативный контроль невозможно установить в принципе.

Еще один очень важный методологический аспект бюджетного процесса заключается в разработке корректной методологии анализа бюджетов. В этом случае наиболее целесообразно использовать концепцию гибкого бюджета. Суть концепции состоит в том, что в случае возникновения отклонений фактических показателей бюджетов от плановых необходимо производить сравнение фактических показателей с теми плановыми значениями, которые соответствуют реальному уровню деловой активности подразделения или компании. Например, предположим, подразделение произвело вдвое больше изделий, чем было запланировано изначально, но его затраты возросли не вдвое, а, например, только на 50%. Классический план-факт-анализ продемонстрирует, что затраты превысили плановые значения. Но, применяя концепцию гибкого бюджета, мы увидим, что фактические затраты на одно изделие будут ниже запланированных, что будет отражать рост эффективности производства данного подразделения.

Другое направление анализа бюджетов должно выявлять все те ограничения, которые, возможно, присутствуют в бюджетах. Например, при описании общей схемы формирования бюджетов компании мы упомянули о том, что, как правило, формирование бюджетов начинается с бюджета продаж. Такая схема исходит из предпосылки о том, что существующий спрос и возможности компании по контролю определенной доли рынка будут определять ее деятельность и все бюджеты. Но если спрос намного превышает предложение, то узким местом компании будет производство, и именно его анализ, направленный на поиски возможностей увеличения объема производимой продукции, будет наиболее полезен компании в данной ситуации.

При формировании бюджетной модели нельзя забывать о том, что очень сложная и запутанная модель будет сильно усложнять как процедуру формирования бюджетов, так и их возможную последующую корректировку. Кроме того, уже на этапе разработки бюджетной модели необходимо задумываться о последующей автоматизации всей системы, поскольку ограничения, которые присутствуют в разных информационных системах, могут в значительной степени влиять на возможность реализации той или иной модели.

Как правило, требуемые сроки постановки бюджетирования очень сжаты, поэтому залогом оптимального соотношения затрат на постановку бюджетирования и получаемых компанией результатов является выбор адекватной поставленным целям бюджетной модели и соответствующей методологии.

Предыдущая страница | Следующая страница

«Финансовый менеджмент », № 2 2007